小规模纳税人 免征增值税账务如何处理？

随着《财政部税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》政策的发布，明确小规模纳税人月销售额未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元）的，免征增值税。越来越多的纳税人享受到了政策红利，增值税免税额的处理也成了财务要面临的问题。

政策规定：

《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号）中，关于小微企业免征增值税的会计处理规定：

小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益。

关于小规模纳税人免征增值税的会计处理，我们可以参照财会〔2016〕22号的此项规定，值得提醒的是，财税〔2019〕13号免征增值税条件只适应于小规模纳税人，小微企业并不等同于小规模纳税人，小微企业也可能是一般纳税人。

其性质是政府补助

上述规定明确在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益，但并未说明记入哪个损益科目。

在确认损益科目之前，我们先讨论下免征增值税的性质：

就企业而言，取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，才能予以免税——即此项并非直接减免的税款，对企业而言这是一项政府补助。

核算的两种方法：

关于政府补助的核算，《企业会计准则》和《小企业会计准则》的核算要求是有所不同的。

故笔者认为，小规模纳税人如何核算免征的增值税，应根据其适用的会计准则来进行分析。

一般情况下，小规模纳税人适用《小企业会计准则》较多，但《小企业会计准则》也规定符合条件的小企业也可以适用《企业会计准则》。

1、《企业会计准则》

如适用《企业会计准则》，应通过“其他收益”科目进行核算。

根据《关于印发修订<企业会计准则第16号—政府补助>的通知》(财会〔2017〕15号)，与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，计入其他收益或冲减相关成本费用；与企业日常活动无关的政府补助，应当计入营业外收支。

企业应当在利润表中的“营业利润”项目之上，单独列报“其他收益”项目，在该项目中反映计入其他收益的政府补助。增值税是因为企业实现销售收入而产生的，显然其免税额是与企业日常活动相关的政府补助，应通过“其他收益”科目进行核算。

2、《小企业会计准则》

如适用《小企业会计准则》，应通过“营业外收入”科目进行核算。

根据《关于印发<小企业会计准则>的通知》（财会〔2011〕17号）之附件《小企业会计准则—会计科目、主要账务处理和财务报表》,《小企业会计准则》并会计科目未设“其他收益”科目，其规定“5301营业外收入”科目核算小企业实现的各项营业外收入。

“5301营业外收入”科目包括：非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。

故其免征的增值税应通过“营业外收入”科目进行核算。

举例：

某小规模纳税人，增值税按季申报，2019年1-3月取得不含税销售收入20万，均开具普票。

分析：

根据财税〔2019〕13号，该小规模人以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，显然其1季度可以免税。

（一）如其适用《企业会计准则》

1、实现销售收入：

借：应收账款20.6万元

贷：主营业务收入20万元

应交税费—应交增值税0.6万元

注：根据财会〔2016〕22号，小规模纳税人只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目，不需要设置上述专栏及除“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”外的明细科目。

2、季度申报免税时：

借：应交税费—应交增值税0.6万元

贷：其他收益0.6万元

（二）如其适用《小企业会计准则》，则：

1、实现销售收入：

2、季度申报免税时：

贷：营业外收入0.6万元

综上所述，关于小规模纳税人核算免征的增值税的问题，如适用《企业会计准则》，应通过“其他收益”科目进行核算；如使用《小企业会计准则》，应通过“营业外收入”科目进行核算。